Аудит по международным стандартам аудита

Сопутствующие аудиту услуги в соответствии с международными стандартами аудита

Согласно положениям ст. 1 Федерального закона "Об аудиторской деятельности" от 30.12.2008 г. № 307-ФЗ аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе оказывать сопутствующие аудиту услуги. Предоставление аудиторскими организациями и аудиторами сопутствующих услуг регламентируется Федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности (ФПСАД) и Международными стандартами аудита (МСА) .

Аудит и сопутствующие аудиту услуги должны быть четко разграничены. К сопутствующим аудиту услугам относятся:

1. Обзорные проверки (review)

Обзорная проверка включает в себя запросы и аналитические процедуры, направленные на общую проверку формирования составляющей стороной бухгалтерской отчетности и финансовой отчетности, составленной в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (финансовая отчетность) .

Проведение обзорной проверки связано с применением аудиторских навыков, а также со сбором аудиторских доказательств. При этом оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, тестирование бухгалтерских записей и ответов на запросы посредством сбора подтверждающих доказательств, получаемых в ходе инспектирования, наблюдения, подтверждения и подсчета (то есть в ходе процедур, характерных для аудита), как правило, не предусматриваются.

По результатам проведения обзорной проверки составляется заключение, содержащее информацию о получении в ходе обзорной проверки ограниченной уверенности в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. При наличии искажений составляется заключение, описывающее обстоятельства, выявленные в ходе проверки, искажающие представление о положении дел хозяйствующего субъекта из-за нарушения порядка ведения бухгалтерского учета или составления финансовой (бухгалтерской) отчетности. В этом случае заключение может содержать мнение с оговоркой из-за разногласий относительно ненадлежащего способа бухгалтерского учета или содержать отрицательное мнение относительно него.

2. Согласованные процедуры

Согласованные процедуры – проверка, о проведении которой договорились аудитор, экономический субъект и, возможно, любая третья сторона. Тематика и объем такой проверки, а также характер представления ее результатов определяются соглашением сторон и могут отличаться от тех, которые характерны для обычного аудита. Проведение согласованных процедур не предусматривает, что аудитор должен будет обеспечить уверенность в достоверности финансовой информации. По результатам проведения согласованных процедур аудитор не составляет заключение, а готовит отчет, на основании которого пользователи бухгалтерской отчетности могут с учетом его результатов самостоятельно делать выводы о достоверности бухгалтерской отчетности.

Понятие "согласованные процедуры" связано с вопросом согласования процедур аудиторского характера между аудитором и лицом, заключившим договор по оказанию сопутствующих аудиту услуг, а также третьим лицом. Эти процедуры включают: запросы и анализ; пересчет, сравнение и другие действия по проверке точности записей; наблюдение, инспектирование, получение подтверждения.

Перед проведением указанных процедур аудитор согласует с заказчиком следующие вопросы:

· характер задания, с указанием, что при проведении согласованных процедур аудитор не может высказать мнения о достоверности финансовой отчетности;

· цель выполнения согласованных процедур;

· состав финансовой информации при проведении согласованных процедур;

· объем согласованных процедур и временные рамки их проведения;

· формат отчета и ограничения по его распространению.

После этого согласованные процедуры могут выполняться аудитором как в отношении отдельных показателей (например, объема продаж, величины прибыли подразделения, величины дебиторской или кредиторской задолженности и т.п.), так и в отношении какого-либо элемента финансовой отчетности (например, отчета о прибылях и убытках) или финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом.

При этом в отчете аудитор подробно описывает цели согласованных процедур, чтобы пользователи смогли оценить характер и объем выполненной работы. Отчет представляется только тем сторонам (пользователям), которые дали согласие на проведение согласованных процедур.

3. Компиляция финансовой информации

Компиляция финансовой информации – использование аудитором специальных знаний по финансовому (бухгалтерскому) учету и составлению отчетности (в противоположность специальным знаниям и навыкам по аудиту) с целью сбора, классификации и обобщения финансовой информации. В результате компиляции финансовой информации происходит приведение подробных данных в удобную и понятную форму и не требуется проверки предпосылок, лежащих в основе этой информации. Выполняемые процедуры не предназначены для выражения мнения и не позволяют аудитору выразить мнение о достоверности финансовой информации.

Пользователи компилированной информации получают определенные преимущества от участия в работе высококвалифицированного специалиста, поскольку услуги предоставляются с профессиональной компетентностью и добросовестностью.

Цель выполнения согласованных процедур в отношении ИА заключается в проведении аудитором процедур аудиторского характера, которые были согласованы между аудитором, лицом, заключившим договор оказания сопутствующих аудиту услуг, и третьим лицом, а также в предоставлении отчета о фактах, отмеченных при выполнении согласованных процедур в отношении ИА.

Аудитор выполняет согласованные процедуры в отношении ИА и использует полученные доказательства в качестве основы для отчета.

Процедуры, используемые при выполнении согласованных процедур в отношении ИА, могут включать:

а) запросы и анализ;
б) пересчет, сравнение и другие действия по проверке точности записей;
в) наблюдение;
г) инспектирование;
д) получение подтверждений.

Отчет предоставляется только тем сторонам, которые дали свое согласие на проведение указанных процедур, так как другие стороны, нс знающие причин проведения этих процедур, могут неверно истолковать их результаты.

Поскольку аудитор лишь представляет отчет, он не выражает мнение о достоверности финансовой информации. Пользователи отчета сами дают оценку выполненным согласованным процедурам в отношении финансовой информации и фактам, указанным в отчете, а также делают собственные выводы, основанные на отчете.

Согласованные процедуры в отношении платежей по лицензионному договору могут инициироваться при наступлении следующих «сигнальных» событий:

запуск в производство новой продукции;
выход с лицензионной продукцией на новые рынки;
ввод новых производственных мощностей;
лицензиат стал объектом сделки по приобретению или слиянию;

у лицензиата возникли финансовые затруднения;
изменение системы бухгалтерского учета;
объемы продаж лицензионной продукции не соответствуют среднеотраслевым;
изменения в руководящем персонале лицензиата.

Проведение согласованных процедур в отношении платежей

по лицензионному договору разбивается на два этапа:

I. Аналитические процедуры

1. Запрос и анализ финансовой отчетности и налоговой декларации у лицензиаров.
2. Выявление расхождений.
3. Определение списка лицензиаров для проверки.

II. Детальная проверка

1. Направление уведомления лицензиару.
2. Изучение бухгалтерских книг лицензиара (Главной книги, журналов учета реализации и денежных поступлений, банковских выписок, кассовых лент, счетов на оплату, прайс-листов, отгрузочных документов).
3. Инспектирование торговых точек лицензиара.
4. Выявление расхождений и их причин (ошибка при подсчете, неверное истолкование формулировок договора, производства и реализации продукции с использованием лицензированных ИА, но не включенной в отчетность, намеренное занижение отчетных данных).

К прочим услугам относятся:

оценка справедливой стоимости ИА при приобретении предприятий как имущественных комплексов;

проведение маркетинговых исследований в случае коммерческой реализации ИА;

правовое консультирование по вопросам защиты интеллектуальной собственности;

подготовка и анализ инвестиционных проектов при разработке новой высокотехнологичной продукции;

автоматизация управленческого учета ИА, составление внутренней базы данных ИА;

проверка прогнозной информации в отношении стоимости ИА предприятия для предоставления инвесторам или кредиторам.

Выводы по главе 3

В данной главе нами обоснована цикличность развития аудита и необходимость смены традиционной парадигмы аудита, основанной на подтверждении правильности ведения бухгалтерского учета, на современную риск-ориентированную парадигму, в основе которой лежит идентификация деловых рисков предприятия, которые препятствуют или могут препятствовать в достижении им стратегических целей.

При рассмотрении теоретико-методологического содержания категории «интеллектуальные активы» для целей бухгалтерского учета, аудита и анализа:

а) определены место и роль интеллектуальных активов в современной экономике;
б) установлен перечень критериев отнесения активов к интеллектуальным, включающий искусственно созданные свойства редкости и исключительности, а также способность приносить экономические выгоды;
в) идентифицирован объект аудита и анализа интеллектуальных активов, в качестве которого выступают экономические ресурсы организации, являющиеся результатом творческой, научно- исследовательской или изобретательской деятельности, обладающие искусственно созданными свойствами редкости и исключительности и способностью приносить экономические выгоды;
г) введена трехуровневая система интеллектуальных активов, отличающаяся выделением отдельного класса учетных объектов - интеллектуальных квази-активов;
д) определен состав объектов аудита интеллектуальных активов по категориям;
е) на основе сравнительного анализа содержания понятий «нематериальные активы» и «интеллектуальные активы»;
ж) обоснована необходимость перехода к расширенному пониманию интеллектуальных активов в учетно-аналитической науке.

В целях расширения методологии внешнего аудита интеллектуальных активов:

проведена классификация видов внешнего аудита ИА по степени уверенности, обеспечиваемой аудитором по результатам выполнения аудиторского задания и характеру информации о предмете изучения (финансовый, нефинансовый);

идентифицированы цель, объект, основания и регулирующие стандарты для каждого вида внешнего аудита ИА.

1. Целью настоящего Международного стандарта сопутствующих услуг (МССУ) является установление стандартов и предоставление указаний относительно профессиональных обязанностей аудитора* при выполнении заданий, связанных с проведением согласованных процедур применительно к финансовой информации, а также относительно формы и содержания отчета, который аудитор предоставляет в связи с такими заданиями.

2. Настоящий стандарт прежде всего регулирует задания, связанные с финансовой информацией. Однако его положения могут быть также использованы при выполнении заданий в отношении нефинансовой информации при условии, что аудитор обладает необходимыми знаниями по соответствующему вопросу и имеются разумные критерии, на основании которых им могут быть сформированы выводы. При применении настоящего стандарта аудитору могут быть также полезны указания, содержащиеся в Международных стандартах аудита (МСА).

3. Задание по выполнению согласованных процедур может предполагать выполнение определенных процедур как в отношении отдельных элементов финансовой информации (например, кредиторской, дебиторской задолженности, закупок у связанных сторон, выручки и прибыли сегмента организации), финансовых отчетов (например, бухгалтерского баланса), так и всего комплекта финансовой отчетности.

Цель задания по выполнению согласованных процедур

4. Целью задания по выполнению согласованных процедур является проведение процедур, характерных для аудита и согласованных между аудитором, организацией и соответствующими третьими лицами, и предоставление отчета об обнаруженных фактах.

5. Поскольку аудитор всего лишь предоставляет отчет об обнаруженных фактах по согласованным процедурам, никакая уверенность не выражается. Вместо этого пользователи отчета самостоятельно оценивают проведенные процедуры и замечания, предоставленные аудитором, и делают собственные выводы на основании его работы.

6. Отчет предназначен только для тех сторон, которые договорились о выполнении процедур, так как прочие стороны, не обладая информацией о причинах проведения процедур, могут неправильно истолковать результаты.

Общие принципы задания по выполнению согласованных процедур

7. Аудитор должен соблюдать Кодекс этики профессиональных бухгалтеров, изданный Советом по международным стандартам этики для бухгалтеров (Кодекс СМСЭБ). Этическими принципами, регулирующими профессиональные обязанности аудитора в связи с данным типом заданий, являются;

(a) честность;

(b) объективность;

(d) конфиденциальность;

(e) профессиональное поведение;

(f) технические стандарты.

Независимость не является обязательным требованием для заданий по выполнению согласованных процедур. Однако условия или цели задания либо национальные стандарты могут требовать от аудитора соблюдения требований независимости согласно Кодексу СМСЭБ. В том случае, если аудитор не является независимым, этот факт должен быть отмечен в отчете об обнаруженных фактах.

8. Аудитор должен выполнять задание по выполнению согласованных процедур в соответствии с настоящим стандартом и условиями задания.

Определение условий задания

9. Аудитор должен удостовериться в том, что у всех, включая представителей организации и, как правило, иных определенных сторон, которые получат копии отчета об обнаруженных фактах, есть четкое понимание того, какие согласованные процедуры будут проводиться и каковы условия задания. Следующие вопросы подлежат согласованию:

Характер задания, включая тот факт, что проводимые процедуры не являются ни аудитом, ни обзорной проверкой, а значит, не будет выражаться уверенность;

Заявленная цель задания;

Определение финансовой информации, в отношении которой будут проводиться согласованные процедуры;

Характер, сроки и объем конкретных процедур, которые будут проводиться;

Предполагаемая форма отчета об обнаруженных фактах;

Ограничения на распространение отчета об обнаруженных фактах. При наличии каких-либо противоречий между такими ограничениями и юридическими требованиями (если применимо) аудитор должен будет отказаться от выполнения задания.

10. В некоторых случаях, например, когда предполагаемые процедуры согласованы между регулирующим органом, представителями отрасли и представителями бухгалтерской профессии, у аудитора может не быть возможности обсудить процедуры со всеми сторонами, которые получат отчет. В таком случае аудитор может, например, обсудить предполагаемые процедуры с соответствующими представителями заинтересованных сторон, изучить полученную от них корреспонденцию или направить им проект отчета, который будет выпущен.

11. Исходя как из своих собственных интересов, так и из интересов клиента, аудитор должен направить клиенту письмо-соглашение, в котором будут документально отражены основные условия назначения. Письмо-соглашение об условиях задания подтверждает согласие аудитора принять назначение и помогает избежать недопонимания в таких вопросах, как цели и объем задания, объем обязанностей аудитора и форма выпускаемых отчетов.

12. В письмо-соглашение об условиях задания должны быть включены следующие вопросы:

Перечень процедур, подлежащих выполнению и согласованных сторонами;

Заявление о том, что отчет об обнаруженных фактах будет распространяться только среди указанных лиц, которые дали согласие на выполнение процедур.

Кроме того, аудитор может, если сочтет нужным, приложить к письму-соглашению проект отчета об обнаруженных фактах, который будет подготовлен. Образец письма-соглашения об условиях задания приведен в Приложении 1 к настоящему МССУ.

Планирование

13. Аудитор должен планировать работу так, чтобы задание достигло своей цели.

Документация

14. Аудитор должен документально оформлять все вопросы, имеющие значение для предоставления доказательств в отношении отчета об обнаруженных фактах, а также доказательств, подтверждающих, что задание было проведено в соответствии с настоящим МССУ и условиями задания.

Процедуры и доказательства

15. Аудитор должен выполнить процедуры, согласованные сторонами, используя собранные доказательства в качестве основы для составления отчета об обнаруженных фактах.

16. Конкретные процедуры, которые могут быть проведены в рамках задания по выполнению согласованных процедур, могут включать в себя:

Опрос и анализ;

Пересчет, сравнение и техническая проверка точности данных;

Наблюдение;

Инспектирование;

Получение подтверждений.

В Приложении 2 к настоящему МССУ приведен пример отчета, содержащего примерный список процедур, которые могут использоваться в рамках задания по выполнению согласованных процедур.

Подготовка отчета

17. Отчет по результатам задания по выполнению согласованных процедур должен содержать достаточно подробную информацию о цели и согласованных процедурах в рамках задания для того, чтобы пользователь мог понять характер и объем выполненной работы.

18. Отчет об обнаруженных фактах должен включать:

(a) заголовок;

(b) наименование получателя (обычно это клиент, который привлек аудитора для проведения согласованных процедур);

(c) определение конкретной финансовой или нефинансовой информации, в отношении которой были проведены согласованные процедуры;

(а) подтверждение, что выполненные процедуры соответствуют тем, которые были согласованы с получателем;

(e) заявление о том, что задание было выполнено в соответствии с Международным стандартом сопутствующих услуг, применимым к заданиям по выполнению согласованных процедур, или в соответствии с национальными стандартами либо сложившейся практикой;

(f) если применимо, заявление о том, что аудитор не является независимым лицом по отношению к организации;

(g) указание цели, с которой были выполнены согласованные процедуры;

(h) перечень конкретных выполненных процедур;

(i) описание обнаруженных аудитором фактов, включая достаточно подробную информацию о выявленных ошибках и расхождениях;

(j) заявление о том, что выполненные процедуры не являются ни аудитом, ни обзорной проверкой и, следовательно, уверенность не выражается;

(k) заявление о том, что, если бы аудитором были выполнены дополнительные процедуры, аудит или обзорная проверка, могли бы быть обнаружены другие вопросы, которые были бы также включены в отчет;

(l) заявление о том, что отчет предназначен только для тех лиц, которые дали согласие на выполнение процедур;

(m) если применимо, заявление о том, что отчет относится только к указанным элементам, счетам, статьям или к определенной финансовой и нефинансовой информации и не распространяется на финансовую отчетность организации в целом;

(n) дату отчета;

(о) адрес аудитора;

(р) подпись аудитора.

В Приложении 2 к настоящему МССУ приведен пример отчета об обнаруженных фактах, подготовленного в связи с заданием по выполнению согласованных процедур в отношении финансовой информации.

Особенности выполнения заданий для организаций государственного сектора

1. Отчет, подготовленный в рамках задания для организации государственного сектора, может быть предназначен не только для лиц, давших согласие на выполнение процедур, но также распространен среди более широкого круга лиц и организаций (например, при проведении парламентского расследования в отношении какой-либо государственной организации или правительственного учреждения).

2. Необходимо также отметить, что задания для организаций государственного сектора могут существенно различаться, и необходима осторожность при определении того, является ли задание действительно заданием по выполнению согласованных процедур или, по сути, оно предполагает аудит финансовой информации (например, задание по подготовке отчета о результатах деятельности).

______________________________

* Термин "аудитор" используется во всех официальных документах Совета по международным стандартам аудита и заданий, обеспечивающих уверенность как в отношении заданий по аудиту, так и в отношении обзорных проверок, прочих заданий, обеспечивающих уверенность, и сопутствующих услуг, которые аудитор может оказывать. Однако такое употребление термина не означает, что лицо, осуществляющее обзорную проверку или оказывающее услуги по обеспечению уверенности или сопутствующие услуги, обязательно должно проводить аудит финансовой отчетности организации.

Приложение 1

Пример письма-соглашения об условиях задания по выполнению согласованных процедур

Настоящее письмо-соглашение предназначено для использования в качестве руководства в связи с положениями пункта 9 настоящего МССУ и не является образцом стандартного письма. Письмо-соглашение должно быть модифицировано с учетом требований конкретного задания и обстоятельств.

Вниманию совета директоров или других соответствующих представителей клиента, привлекшего аудитора

Настоящее письмо-соглашение призвано подтвердить наше понимание условий и целей задания, а также характера услуг, которые мы предоставим, и ограничений, связанных с ними. Задание будет выполнено в соответствии с Международным стандартом сопутствующих услуг (или соответствующими национальными стандартами, или сложившейся практикой), применимым к заданиям по выполнению согласованных процедур, что мы, следовательно, укажем в нашем отчете.

Мы договорились о выполнении следующих процедур и о том, что по итогам нашей работы будет подготовлен отчет об обнаруженных фактах:

(опишите характер, сроки и объем процедур, которые будут выполнены, включая конкретное указание, если применимо, документов и данных, которые будут изучены, перечень лиц, с которыми вы свяжетесь, а также список сторон, у которых получите подтверждения).

Процедуры, которые будут выполнены, предназначены исключительно для того, чтобы помочь вам в (укажите цель). Подготовленный нами отчет не должен быть использован ни в каких других целях и предоставляется исключительно для вашей информации.

Процедуры, которые мы будем выполнять, не относятся к аудиту или обзорной проверке в соответствии с Международными стандартами аудита или Международными стандартами обзорных проверок (или укажите соответствующие национальные стандарты либо сложившуюся практику), и, следовательно, уверенность по их итогам не выражается.

Мы надеемся на всестороннюю поддержку со стороны ваших сотрудников и полагаем, что они предоставят нам любые данные, документацию и любую другую информацию, запрашиваемую в связи с выполнением настоящего задания.

Стоимость услуг, счета на оплату которых будут выставляться по мере их оказания, будет рассчитываться на основе количества времени, необходимого нашим специалистам для выполнения задания, плюс накладные расходы. Почасовые ставки наших специалистов зависят от занимаемых ими должностей на проекте, а также опыта и навыков, необходимых для квалифицированного оказания услуг.

Пожалуйста, подпишите и верните нам приложенную копию настоящего письма-соглашения в знак согласия с изложенными в нем условиями задания, включая перечень конкретных процедур, которые, согласно нашим договоренностям, будут выполнены.

Подтверждено от имени организации ABC

(подпись)

[Имя и должность]

Приложение 2

Пример отчета об обнаруженных фактах в отношении кредиторской задолженности

ОТЧЕТ ОБ ОБНАРУЖЕННЫХ ФАКТАХ

Вниманию (указать лиц, которые привлекли аудитора)

Мы выполнили перечисленные ниже процедуры, согласованные с вами, в отношении кредиторской задолженности организации ABC по состоянию на (указать дату), информация о которой дана в приложениях (в данном примере отсутствуют). Задание было выполнено в соответствии с Международным стандартом сопутствующих услуг (или укажите соответствующие национальные стандарты либо сложившуюся практику), применимым к заданиям по выполнению согласованных процедур. Указанные процедуры проведены исключительно для того, чтобы помочь вам в оценке правильности данных по кредиторской задолженности, и включали следующее:

1. Мы получили и проверили суммирование остатков кредиторской задолженности в оборотно-сальдовой ведомости по состоянию на (указать дату), подготовленное организацией ABC, и сравнили итог с остатком на соответствующем счете основного регистра.

2. Мы сверили наименования крупных поставщиков из приложенного перечня (отсутствует в настоящем примере) и суммы задолженности на (указать дату) с наименованиями и суммами в оборотно-сальдовой ведомости.

3. Мы получили акты сверки от поставщиков или запросили их подтвердить остатки задолженности по состоянию на (указать дату).

4. Мы сравнили такие сведения или подтверждения с суммами, упомянутыми в пункте 2. В тех случаях, когда были расхождения, мы попросили организацию ABC предоставить сверку. Мы установили и составили список неоплаченных счетов, кредит-нот и чеков на сумму свыше ххх. Мы обнаружили и изучили такие счета и кредит-ноты, которые были впоследствии получены, а также чеки, которые были впоследствии оплачены, и подтвердили, что они, действительно, должны были быть указаны в сверке как неоплаченные.

Наши выводы по итогам проведенных процедур указаны ниже:

(a) По пункту 1 мы подтвердили, что суммирование произведено корректно и что итоговая сумма верна.

(b) По пункту 2 мы подтвердили, что между сверенными суммами расхождений нет.

(d) По пункту 4 мы подтвердили, что суммы сходятся, а в тех случаях, когда были расхождения, подтвердили, что организация ABC подготовила сверку и что кредит-ноты, счета и неоплаченные чеки на сумму свыше ххх были корректно указаны как статьи, по которым имеются расхождения, за исключением:

(детализировать исключения).

Принимая во внимание, что упомянутые выше процедуры не относятся к аудиту или обзорной проверке, проводимой в соответствии с Международными стандартами аудита или Международными стандартами обзорных проверок (или соответствующими национальными стандартами, или сложившейся практикой), мы не выражаем уверенности в отношении кредиторской задолженности по состоянию на (указать дату).

Если бы мы выполняли дополнительные процедуры или проводили аудит либо обзорную проверку финансовой отчетности в соответствии с Международными стандартами аудита, или Международными стандартами обзорных проверок, или соответствующими национальными стандартами или сложившейся практикой, мы могли бы выявить какие-либо другие факты, о которых вы были бы проинформированы.

Наш отчет предназначен для использования исключительно в целях, указанных в первом абзаце настоящего документа, а также для вашего сведения и не подлежит использованию в каких-либо иных целях или передаче иным лицам. Настоящий отчет касается только упомянутых выше счетов и статей и не распространяется на финансовую отчетность организации ABC в целом.

[Аудитор]

Обзор документа

Приводится МССУ 4400 (ранее МСА 920) "Задания по выполнению согласованных процедур в отношении финансовой информации". Он введен в действие на территории нашей страны приказом Минфина России от 24 октября 2016 г. N 192н.

МССУ 4400 регулирует задания, связанные с финансовой информацией. Однако его положения могут быть также использованы при выполнении заданий в отношении нефинансовой информации.

Задание по выполнению согласованных процедур может предполагать процедуры как в отношении отдельных элементов финансовой информации (например, кредиторской, дебиторской задолженности, закупок у связанных сторон, выручки и прибыли сегмента организации), финансовых отчетов (например, бухгалтерского баланса), так и всего комплекта финансовой отчетности.

Аудитор должен соблюдать Кодекс этики профессиональных бухгалтеров, изданный Советом по международным стандартам этики для бухгалтеров.

Должны быть определены условия задания. Уделяется внимание планированию, документации, процедурам и доказательствам, составлению отчета.

Предусмотрены особенности выполнения заданий для организаций госсектора.

Разъяснено, что понимается по термином "аудитор".

Приводятся примеры письма-соглашения об условиях задания по выполнению согласованных процедур, отчета об обнаруженных фактах в отношении кредиторской задолженности.

МССУ 4400 вступает в силу на территории России со дня его официального опубликования. Он применяется начиная со следующего года после вступления в силу.

Задание по выполнению согласованных процедур может включать выполнение аудитором определенных процедур, касающихся отдельных статей финансовой информации (например, дебиторской или кредиторской задолженности, покупок у связанных сторон, объема продаж и прибыли подразделений субъекта), финансового отчета (например, бухгалтерского баланса) или даже полного пакета финансовой отчетности.

Цель задания о согласованных процедурах заключается в выполнении аудитором процедур аудиторского характера, которые были согласованы между аудитором, субъектом и любым соответствующим третьим лицом, а также в предоставлении отчета (заключения) об отмеченных фактах.

Так как аудитор просто предоставляет отчет (заключение) об отмеченных фактах согласованных процедур, он не выражает уверенность. Вместо этого пользователи отчета (заключения) сами дают оценку процедурам и фактам, сообщенным аудитором, и делают свои собственные выводы, основываясь на работе аудитора. Отчет (заключение) предоставляется только тем сторонам, которые дали свое согласие на проведение таких процедур, так как другие стороны, не знающие причин проведения этих процедур, могут неверно истолковать результаты.

Аудитор должен соблюдать «Кодекс этики профессиональных бухгалтеров». Этическими принципами, определяющими профессиональную ответственность аудитора, являются: порядочность; объективность; профессиональная компетентность и должная тщательность; конфиденциальность; профессиональное поведение; следование техническим стандартам. Независимость не является обязательным требованием для задания о согласованных процедурах. Однако условия или цели задания или национальные стандарты могут требовать соблюдения аудитором требований Кодекса этики МФБ, касающихся независимости аудитора. В случае, если аудитор не является независимым, этот факт должен быть отмечен в отчете (заключении) об отмеченных фактах.

Аудитор должен выполнять задание о согласованных процедурах в соответствии с данным МСА и условиями задания. Аудитор должен удостовериться в том, что представители субъекта и обычно другие стороны, которым будут предоставлены копии отчета (заключения) об отмеченных фактах, имеют четкое понимание в отношении согласованных процедуры и условий задания. Аспекты, которые требуют согласования.

— Характер задания, включая тот факт, что выполняемые процедуры не будут являться аудитом или обзорной проверкой и что, соответственно, не будет выражена уверенность.
— Заявленная цель задания.
— Указание финансовой информации, в отношении которой будут проводиться согласованные процедуры.
— Характер, временные рамки и объем проводимых процедур.
— Предполагаемая форма отчета (заключения) об отмеченных фактах.

Ограничения в отношении распространения отчета (заключения) об отмеченных фактах. В случае, если это ограничение будет противоречить требованиям законодательства, аудитор не должен принимать на себя выполнение данного задания.

При определенных обстоятельствах, например, когда процедуры согласованы между органами регулирования, представителями отрасли и представителями бухгалтерской профессии, аудитор может оказаться не в состоянии обсудить процедуры со всеми сторонами, которым будет предоставлен отчет (заключение). В этом случае аудитор может, например, обсудить проводимые процедуры с соответствующими представителями заинтересованных сторон, сделать обзор соответствующей переписки с этими сторонами или предоставить им проект отчета (заключения), который будет подготовлен по результатам работы.

Исходя как из своих собственных интересов, так и из интересов клиента, аудитор должен направить письмо о задании, в котором документально отражены основные условия назначения. Письмо о задании подтверждает согласие аудитора принять назначение и помогает избежать неправильного понимания в отношении таких аспектов, как цели и объем задания, диапазон обязанностей аудитора и формы выпущенных отчетов (заключений).

Письмо о задании включает:

— перечень процедур, которые следует выполнить в качестве согласованных между сторонами;
— заявление о том, что распространение отчета (заключения) об отмеченных фактах будет ограничено определенными сторонами, которые согласовали процедуры, подлежащие выполнению.

Помимо этого, аудитор может приложить к письму о задании проект предоставляемого отчета (заключения) об отмеченных фактах. Образец письма о задании приведен в приложении 1.

1. Планирование.

Аудитор должен планировать работу так, чтобы задание было выполнено действенным образом.

2. Документация.

Аудитор должен документировать аспекты, которые являются важными для предоставления доказательств в обоснование отчета (заключения) об отмеченных фактах и доказательства, подтверждающие, что задание было проведено в соответствии с данным МСА и условиями задания.

3. Процедуры и доказательства.

Аудитор должен выполнять согласованные процедуры и использовать полученные доказательства в качестве основы для отчета (заключения) об отмеченных фактах. Процедуры, используемые в задании по выполнению согласованных процедур, могут включать:

— запросы и анализ;
— пересчеты, сравнение и другие проверки точности записей;
— наблюдение;
— инспектирование;
— получение подтверждений.

В приложении 2 приведен образец отчета (заключения), содержащего описание примерных процедур, которые могут проводиться в рамках типичного задания о согласованных процедурах.

4. Подготовка отчета (заключения).

Отчет (заключение) по заданию о согласованных процедурах должен содержать описание цели согласованных процедур, выполняемых в ходе задания, достаточно подробно для того, чтобы дать читателю возможность понять характер и объем выполняемых работ. Отчет (заключение) об отмеченных фактах должен включать следующее:

— название; адресат (обычно клиент, нанявший аудитора для выполнения согласованных процедур);
— указание конкретной финансовой или нефинансовой информации, в отношении которой применяются согласованные процедуры;
— заявление о том, что выполненные процедуры были согласованы с получателем отчета (заключения); заявление о том, что работа была выполнена в соответствии с Международным стандартом аудита, применимым к заданиям по выполнению согласованных процедур, или уместными национальными стандартами или практикой;
— заявление о том, что аудитор не являются независимым по отношению к субъекту, если это уместно;
— указание цели, для которой выполняются согласованные процедуры;
— перечень конкретных выполненных процедур;
— описание отмеченных аудитором фактов, включая подробное описание обнаруженных ошибок и исключений;
— заявление о том, что выполненные процедуры не являются аудитом или обзорной проверкой, и поэтому здесь не выражается уверенность;
— заявление о том, что если бы аудитор провел дополнительные процедуры, аудит или обзорную проверку, он мог бы обнаружить и другие проблемы, требующие освещения в отчете (заключении);
— заявление о том, что распространение отчета (заключение) ограничено сторонами, согласовавшими выполнение процедур;
— заявление (при необходимости) о том, что отчет имеет отношение только к определенным элементам, счетам, статьям или финансовой и нефинансовой информации и что он не распространяется на финансовую отчетность субъекта в целом.

Приложение 2 содержит образец отчета (заключения) об отмеченных фактах, составленного в связи с заданием по выполнению согласованных процедур в отношении финансовой информации.

Выполнение согласованных процедур

Таблица 6.2. Процедуры, выполняемые обычно при обзоре финансовой отчетности

Процедура	Детальное содержание процедуры по МСА 910
Получение аудитором представления о бизнесе субъекта и отрасли, в которой действует субъект	Не раскрывается
Проведение опросов	В отношении: ‣‣‣ принципов и практики бухгалтерского учета субъекта͵ ‣‣‣ порядка отражения в учете, классификации и суммирования операций, сбора информации для раскрытия в финансовой отчетности и подготовки финансовой отчетности, ‣‣‣ всех существенных утверждений, содержащихся в финансовой отчетности
Аналитические процедуры, разработанные с целью выявления взаимосвязей и отдельных статей, которые кажутся необычными	Сравнение финансовой отчетности с отчетами за предыдущие периоды Сравнение финансовой отчетности с ожидаемыми результатами и финансовым положением Изучение взаимосвязей между элементами финансовой отчетности, которые должны соответствовать прогнозируемому образцу, основанному на опыте субъектов или нормативах данной отрасли
Рассмотрение факторов, требующих внесения бухгалтерских корректировок за предыдущие периоды	Проведение опросов в отношении мер, принятых на собраниях акционеров, заседаниях совета директоров, комитетов совета директоров и прочих заседаниях, которые могли оказать влияние на финансовую отчетность
	Ознакомление с финансовой отчетностью с целью определения на базе информации, привлекшей внимание аудитора, соответствия финансовой отчетности указанному методу бухгалтерского учета Получение отчетов других аудиторов (при их наличии и если это будет признано необходимым), проводивших аудиторскую проверку, или обзор финансовой отчетности компонентов субъекта Проведение опросов персонала, ответственного за финансовые вопросы и вопросы бухгалтерского учета в отношении, к примеру, следующего: ‣‣‣ полноты (по количеству) отражения операций в учете; ‣‣‣ соответствия подготовки финансовой отчетности указанному методу бухгалтерского учета; ‣‣‣ изменений в хозяйственной деятельности субъекта͵ принципов и практики бухгалтерского учета; моментов, по которым возникали вопросы в ходе вышеупомянутых процедур; ‣‣‣ получения от руководства заявлений в письменной форме в случае крайне важно сти

Аудитор должен датировать заключение по обзору датой завершения обзора, который включает выполнение процедур в связи с событиями, имевшими место до даты заключения. Тем не менее, поскольку в обязанность аудитора входит составление заключения по финансовой отчетности, подготовленной и представленной руководством, аудитор не должен датировать заключение по обзору датой, предшествующей дате утверждения финансовой отчетности руководством.

Приложения к стандарту МСА 910 содержат образцы письма-обязательства о проведении обзора финансовой отчетности, форму безусловно-положительного заключения по обзору и примеры заключений по обзору, отличных от безусловно-положительного, а также перечень подробных процедур, выполняемых при обзоре финансовой отчетности.

Международный стандарт аудита 920 ʼʼЗадания по выполнению согласованных процедурʼʼ регулирует профессиональные обязательства аудитора при выполнении согласованных процедур в отношении финансовой информации, а также формы и содержание отчета͵ который аудитор предоставляет в связи с выполнением согласованных процедур.

Стандарт содержит введение, цель задания по выполнению согласованных процедур, общие принципы работы по выполнению согласованных процедур, определение условий задания, требование к планированию, документации, процедурам и доказательствам, отчету, а также приложения.

Применение МСА 920 имеет следующие особенности:

‣‣‣ он относится к заданиям, связанным с финансовой информацией;

‣‣‣ стандарт может служить полезным руководством при выполнении заданий, касающихся нефинансовой информации (при условии, что аудитор обладает адекватными знаниями по данному вопросу и существует разумный критерий для обоснования выводов по данной работе);

‣‣‣ МСА 920 неразрывно связан с МСА 120 ʼʼКонцептуальные основы международных стандартов аудитаʼʼ.

Работа по выполнению согласованных процедур может включать выполнение аудитором определенных процедур в отношении:

‣‣‣ отдельных статей финансовой информации (к примеру дебиторской или кредиторской задолженности, операций со связанными сторонами, объёма продаж и прибыли подразделения субъекта);

‣‣‣ финансового отчета (к примеру, баланса) или

неполного пакета финансовой отчетности

Цель задания по проведению согласованных процедур имеет свою специфику:

1) проведение согласованных процедур состоит в выполнении аудитором процедур аудиторского характера, которые были согласованы между аудитором, субъектом и любым соответствующим третьим лицом, а также в предоставлении отчетности о фактических результатах;

2) аудитор не выражает своего мнения по существу фактических результатов, а просто предоставляет отчет о фактических результатах выполнения согласованных процедур.
Размещено на реф.рф
Пользователи сами дают оценку процедурам и результатам, предоставленным аудитором, и делают свои собственные заключения, основываясь на работе аудитора;

Рис. 6.З. Структура заключения по обзору финансовой отчетности

3) отчет предоставляется только тем сторонам, которые дали свое согласие на проведение таких процедур, поскольку другие стороны, не знающие причин проведения этих процедур, могут неверно истолковать результаты.

МСА 920 определяет перечень этических принципов, которыми должен руководствоваться аудитор при выполнении заданий по обзору финансовой отчетности (в стандарте приводится ссылка на необходимость соблюдения Кодекса этики профессиональных бухгалтеров, изданного МФБ). При обзоре финансовой отчетности аудитор должен соблюдать следующие общие принципы, определяющие профессиональную ответственность аудитора: честность, объективность, профессиональная компетентность и должная тщательность, конфиденциальность, профессиональное поведение, а также технические стандарты. Независимость не является обязательным требованием для задания по выполнению согласованных процедур.
Размещено на реф.рф
В случае если аудитор не является независимым, данный факт должен быть отмечен в отчете о фактических результатах. При этом условия или цели работы либо национальные стандарты могут требовать соблюдения аудитором требований Кодекса этики МФБ, касающихся независимости.

Аудитор должен определить условия задания, удостовериться, что стороны, которым будет предоставлен отчет о фактических результатах, четко понимают согласованные процедуры и условия задания. Перечень вопросов, требующих согласования, включает:

‣‣‣ характер задания, в т.ч. тот факт, что выполняемые процедуры не будут являться аудиторской проверкой или обзором и что, соответственно, аудитор не будет выражать свое мнение по существу фактических результатов;

‣‣‣ установленную цель задания;

‣‣‣ описание финансовой информации, в отношении которой будут проводиться согласованные процедуры:

‣‣‣ описание характера, сроков и объёма проводимых процедур;

‣‣‣ предполагаемую форму отчета о фактических результатах;

‣‣‣ ограничения в отношении распространения отчета о фактических результатах. В случае если это ограничение будет противоречить требованиям законодательства, аудитор не должен принимать на себя выполнение данной работы.

В случае если аудитор не в состоянии обсудить условия задания со всеми сторонами (к примеру, когда процедуры согласованы между органами регулирования, представителями отрасли и бухгалтерами), он может сделать обзор переписки с представителями заинтересованных сторон или предоставить им проект отчета по результатам работы.

В интересах как клиента͵ так и своих собственных аудитору следует направить письмо-обязательство, в котором излагаются основные условия выполнения работы. Письмо-обязательство подтверждает согласие аудитора на выполнение работ и помогает избежать неверного понимания таких моментов, как цели и объём работы, обязанности аудитора, форма предоставляемых отчетов. Письмо-обязательство включает:

‣‣‣ перечень процедур, которые будут выполнены по согласованию сторон;

‣‣‣ заявление о том, что распространение отчета о фактических результатах будет ограничено определенными сторонами, согласовавшими выполнение процедур.

Вместе с тем, аудитор может приложить к письму-обязательству проект предоставляемого отчета о фактических результатах.

Для эффективного выполнения задания аудитор должен планировать работу, а также документировать все вопросы, которые важны для предоставления доказательств в обоснование отчета о фактических результатах (рис. 6.4) и того, что задание было выполнено в соответствии с МСА 920 и условиями задания. Процедуры, используемые при выполнении согласованных процедур, представлены на рис. 6.5.

Отчет о выполнении согласованных процедур должен содержать подробное описание цели задания и согласованных процедур, выполняемых в ходе работы, для того чтобы понять характер и объём выполняемых работ.

Приложения к МСА 920 содержат образец письма-обязательства о выполнении согласованных процедур и образец отчета о фактических результатах (составленного на примере кредиторской задолженности). При практическом использовании МСА 920 крайне важно также учитывать, что в государственном секторе распространение отчета о фактических результатах может не ограничиваться сторонами, согласовавшими процедуры, а предоставляться другим физическим и юридическим лицам (к примеру, при парламентском расследовании деятельности государственных органов или правительственных департаментов).

Название: Отчет о фактических результатах

Адресат (обычно клиент, нанявший аудитора для выполнения согласованных

процедур)

Описание конкретной финансовой или нефинансовой информации, в отношении которой проводятся согласованные процедуры

Заявление о том, что выполненные процедуры были согласованы с получателем отчета

Заявление о том, что работа была выполнена в соответствии с МСА,

применимым к выполнению согласованных процедур, или в соответствии

с соответствующими национальными стандартами либо практикой

Заявление о том, что аудитор не является независимым по отношению к субъекту (если это крайне важно)

Определение цели выполнения согласованных процедур

Перечень конкретных выполненных процедур

Описание фактических результатов работы аудитора (включает подробное описание обнаруженных ошибок и исключений)

Заявление о том, что выполненные процедуры не являются аудиторской проверкой или обзором, и в связи с этим аудитор не выражает своего мнения

Заявление о том, что если бы аудитор провел дополнительные процедуры,

аудиторскую проверку или обзор, он мог бы обнаружить и другие проблемы,

требующие освещения в отчете

Заявление о том, что распространение отчета ограничено сторонами, согласовавшими выполнение процедур

Заявление (при крайне важно сти) о том, что отчет имеет отношение только к определенным элементам, счетам, статьям или финансовой и нефинансовой информации и что он не распространяется на финансовую отчетность субъекта в целом

Дата составления отчета

Адрес аудитора

Подпись аудитора

Выполнение согласованных процедур - понятие и виды. Классификация и особенности категории "Выполнение согласованных процедур" 2017, 2018.